Comentários desativados em STJ nega penhora online antes da citação do devedor em execução fiscal
A Lei 6.830/1980, rotulada como Lei de Execuções Fiscais, em seu artigo 8º, estabelece que o devedor será citado para, no prazo de cinco dias, pagar a dívida ou garantir a execução, mediante a indicação de bens à penhora.
O advento do Código de Processo Civil de 2015 fez surgir interpretação do seu artigo 854 de que seria possível a penhora em dinheiro em depósito ou em aplicação financeira por via eletrônica “sem dar ciência prévia do ato ao executado”.
Desde então, as Fazendas nacional, estaduais e municipais passaram a requerer, e a obter, decisões determinando a penhora em dinheiro por meio eletrônico antes da citação do devedor na ação de execução fiscal, sob a justificativa da aplicação subsidiária do CPC/2015.
Por oportuno, em orientação jurisprudencial uníssona, as 1ª e 2ª Turmas do Superior Tribunal de Justiça consolidaram o entendimento de que o juiz não pode determinar o bloqueio de bens do devedor, por meio do Sisbajud (sistema de penhora online de ativos financeiros), antes da sua citação na ação de execução fiscal. Por ocasião do recebimento de ação de execução fiscal, alguns juízes determinavam, simultaneamente, a citação do devedor e o bloqueio de bens, a pedido da Fazenda Pública, o que fazia com que o bloqueio dos bens do devedor se efetivasse antes da sua citação.
Na esteira da disciplina que já fora prevista no CPC/1973, o CPC de 2015 não permite que haja o bloqueio de bens do devedor antes da sua regular citação para responder a ação de execução, em harmonia com os postulados do contraditório, da ampla defesa e do devido processo legal.
Em julgamento realizado em 2/8/2022, em recurso especial interposto pela Fazenda Nacional, a 2ª Turma do STJ, no REsp 1.664.465, relator ministro Herman Benjamin, decidiu pela impossibilidade de se proceder à constrição de bens do executado antes da sua citação, sendo reafirmada a orientação de que deve haver a citação do executado antes da determinação da penhora ou bloqueio de bens.
A tese sustentada pela Fazenda Nacional era que o CPC/2015 permitiria que o juiz, a pedido do exequente, antes da citação do devedor, determinasse que instituições financeiras procedessem ao bloqueio de ativos financeiros para possibilitar a penhora de dinheiro. Entretanto, o fato de a legislação processual permitir que a penhora de dinheiro possa se operar por meio eletrônico não pode conduzir, por si só, ao entendimento de que tal constrição deva ser realizada antes da citação do devedor.
A rigor, já havia diversos pronunciamentos da 1ª Turma do STJ (AgInt no REsp 1.588.608 e AgInt no REsp 1.485.018), no sentido de que apenas quando o executado fosse validamente citado, e não pagar nem nomear bens à penhora, é que poderia ter seus ativos financeiros bloqueados por meio do sistema online, não podendo ser realizado tal bloqueio a pretexto de buscar dar efetividade à execução.
Com o referido julgamento, tem-se que a jurisprudência das 1ª e 2ª Turmas do STJ, que compõem a Seção de Direito Público, referenda o entendimento de que o CPC/2015 não alterou a natureza do bloqueio de dinheiro via sistema eletrônico, como sendo uma providência que consubstancia a penhora, a qual somente deve ser implementada após a citação do devedor, desde que não tenha efetuado o pagamento ou nomeação de bens à penhora.
Deve ser feita a ressalva, entretanto, de que excepcionalmente a realização de bloqueio de bens do devedor antes da sua penhora pode ser efetivada a título de pedido de medida cautelar de arresto, cuja concessão pressupõe a demonstração dos requisitos próprios (fumus boni iuris e periculum in mora) das tutelas de urgência, ou na hipótese de o devedor não ser encontrado para ser citado (AgRg no AREsp 555.536).
Assim, trata-se de importante orientação jurisprudencial a ser seguida pelos demais órgãos do Poder Judiciário, de sorte que, a pretexto de assegurar a efetividade da ação de execução, não nos afigura lícita a determinação judicial de bloqueio de bens do devedor antes da sua citação. Para que se determine o bloqueio de bens, há a necessidade de que o executado seja regularmente citado, e deixe de pagar ou nomear bens passíveis de penhora.
Gleydson K. L. Oliveira é mestre e doutor em Direito pela PUC-SP, professor da graduação e mestrado da UFRN e advogado.
Revista Consultor Jurídico, 27 de agosto de 2022, 17h08
Comentários desativados em ICMS sobre energia e telecomunicações não pode superar alíquota geral, diz STF
O Supremo Tribunal Federal já definiu que a cobrança de ICMS sobre energia elétrica e telecomunicações não pode ser mais alta do que a alíquota geral. Os efeitos dessa decisão só passam a valer a partir do exercício financeiro de 2024.
Assim, adotando o parâmetro fixado em leading case de 2021, o Plenário do Supremo declarou a inconstitucionalidade de cinco leis estaduais que fixavam a cobrança do ICMS sobre esses serviços em patamares mais altos que o geral.
Foram julgados dispositivos de leis dos estados do Pará, Tocantins, Minas Gerais, Rondônia e Goiás. O voto do relator das cinco Ações Diretas de Inconstitucionalidade (ADIs), ministro Luiz Edson Fachin, foi acompanhado por unanimidade.
Em seu voto, Fachin destacou que a Constituição reserva aos estados a possibilidade de ser seletivo em relação à cobrança do ICMS, mas essa autorização é condicionada à análise da essencialidade das mercadorias e dos serviços.
“Quando adotada a seletividade, há necessidade de se observar o critério da essencialidade e de se ponderarem as características intrínsecas do bem ou do serviço com outros elementos”, afirmou o tribunal no julgamento do RE 714.139, Tema 145 da Repercussão Geral.
Nesse julgamento, que norteou o voto de Fachin para as cinco ADIs, ficou assentado que a energia elétrica é um bem essencial, independentemente da quantidade consumida. Os serviços de telecomunicações, que antes ficavam restritos às pessoas de maior poder aquisitivo, também se popularizaram e agora estão à disposição de toda a população.
Uma vez que energia e comunicações constituem serviços essenciais, os estados não poderiam aumentar as alíquotas, pois, segundo a tese redigida no leading case, “discrepam do figurino constitucional alíquotas sobre as operações de energia elétrica e serviços de telecomunicação em patamar superior ao das operações em geral, considerada a essencialidade dos bens e serviços”.
Além de Santa Catarina, no RE que gerou a tese e a modulação a partir de 2024, também foram declarados inconstitucionais dispositivos de leis do Distrito Federal, e agora de outros cinco estados. A Procuradoria-Geral da República ingressou com 25 ações contra leis semelhantes em quase todas as unidades da federação.
Clique aqui para ler o voto de Fachin ADI 7.111 (PA)
ADI 7.113 (TO) ADI 7.116 (MG) ADI 7.119 (RO) ADI 7.122 (GO)
Comentários desativados em STF decide reanalisar tese sobre fato gerador do ITBI em cessão de direitos
O Plenário virtual do Supremo Tribunal Federal decidiu reanalisar a fixação de tese segundo a qual o fato gerador do imposto sobre transmissão inter vivos de bens imóveis (ITBI) somente ocorre com a efetiva transferência da propriedade imobiliária, mediante o registro.
A decisão foi tomada em julgamento no Plenário virtual encerrado na sexta-feira (26/8). Por maioria de votos, a corte acolheu segundos embargos de declaração ajuizados pelo município de São Paulo, que se insurgiu contra a tese fixada em fevereiro de 2021, sob repercussão geral.
O caso trata da incidência do ITBI em cessão de direitos de compra e venda, mesmo sem a transferência de propriedade pelo registro imobiliário. Em 2021, o STF se propôs a analisar a repercussão geral do caso para saber se deveria julga-lo e firmar tese, que caráter vinculante.
Relator, o ministro Luiz Fux apresentou voto aos colegas reconhecendo densidade constitucional e potencial impacto em outros casos. E foi além: no mesmo acórdão, afirmou que o STF já tinha, inclusive, jurisprudência dominante sobre o tema. Com isso, propôs de pronto uma solução para a questão.
Assim, sem manifestação das partes sobre o mérito, nem sustentação oral, o Plenário Virtual do STF fixou a tese segundo a qual “o fato gerador do Imposto sobre Transmissão inter vivos de Bens Imóveis (ITBI) somente ocorre com a efetiva transferência da propriedade imobiliária, que se dá mediante o registro”.
O problema, agora reconhecido, é que o processo em questão trata de apenas uma das três hipóteses de incidência do ITBI no artigo 156, II, da Constituição Federal: a cessão de direitos a sua aquisição.
á a jurisprudência que o tribunal resolveu reafirmar tratava, na verdade, das outras hipóteses: a transmissão de bens imóveis, por natureza ou acessão física; e de direitos reais sobre imóveis, exceto os de garantia.
A diferenciação foi apontada pelo município de São Paulo, ressaltada pela Associação Brasileira das Secretarias de Finanças das Capitais Brasileiras (Abrasf), noticiada pela revista eletrônica Consultor Jurídico e estava gerando, inclusive, insegurança quanto ao rito de cobrança do ITBI pelas Fazendas municipais.
No voto divergente que se sagrou vencedor, o ministro Dias Toffoli faz essa distinção e destaca que a tese fixada pelo Supremo em 2021 não abrange a hipótese discutida nos autos, que versa sobre cessão de direitos.
“Nos julgados mais recentes da Corte, não houve debate aprofundado sobre aquela última hipótese de incidência, sendo certo que os precedentes utilizados como jurisprudência no acórdão ora embargado trataram de hipótese diversa, concernente à primeira parte do inciso II daquele artigo, qual seja transmissão de bens imóveis”, disse.
A divergência foi acompanhada pelos ministros Ricardo Lewandowski, Luiz Edson Fachin, André Mendonça, Nunes Marques, Luís Roberto Barroso e Gilmar Mendes. Ficou vencido o ministro Luiz Fux, que votou por rejeitar os embargos, acompanhado por Alexandre de Moraes, Cármen Lúcia e Rosa Weber.
Com o resultado, o tema sobre a incidência do ITBI em cessão de direitos de compra e venda continua com repercussão geral reconhecida, mas não vale mais a reafirmação de jurisprudência. O processo será pautado, com possibilidade de manifestação das partes, sustentação oral, ingresso de amici curiae (amigos da corte) e amplo debate.
Clique aqui para ler o voto do ministro Dias Toffoli Clique aqui para ler o voto do ministro Luiz Fux ARE 1.294.969
Comentários desativados em Oportunidades da transação tributária federal: será que agora vai?
A partir da divulgação dos atos que regulamentam a transação tributária relativa a débitos inscritos em dívida ativa e para a resolução do contencioso judicial e administrativo, respectivamente, a Portaria PGFN/ME nº 6757/2022 e a Portaria RFB nº 208/2022, a Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional e a Receita Federal passaram a apostar suas fichas na atração do interesse dos contribuintes em transacionar seus débitos.
Todos sabem que a Lei nº 13.988/2020 foi o marco instituidor dessa modalidade de liquidação de dúvidas. Relembre-se que, até então, vigiam os programas de parcelamentos especiais, concedidos de tempos em tempos, tais como os chamados de “Refis”, “Refis da crise”, “Refis da Copa”, “Paes” e “Pert”, onde as concessões de redução de multa e juros e prazos de pagamento eram oferecidas indistintamente a todos os contribuintes, independentemente da saúde financeira de cada um.
Diferentemente, na transação celebrada com a Fazenda há um ranqueamento da dívida tributária entre aquela de alta, média, difícil ou de impossível recuperabilidade, isso, à luz da situação econômica individual do devedor. Regra geral, quanto mais difícil a situação de recuperabilidade dos débitos tributários maiores serão os descontos especiais para o pagamento e a liquidação do débito.
Em 22 de junho deste ano foi publicada a Lei nº 14.375/2022 trazendo modificações na legislação até então vigente com o objetivo de estimular o interesse dos contribuintes em transacionar suas dívidas com a União, inserindo no espectro desse acordo os débitos do contencioso administrativo fiscal, além da regra geral da concessão de redução de até 65% do valor total dos valores a serem transacionados, parcelamento em até 120 meses e , principalmente, a possibilidade de uso de prejuízo fiscal de IRPJ e de base negativa da CSLL para pagamento de até 70% do saldo remanescente após as reduções, créditos esses do próprio devedor, do responsável ou oriundos de empresas vinculadas societariamente, entre outros.
Nosso objetivo é aqui tecer alguns comentários sobre essa última medida citada, relativa à possibilidade de uso dos saldos de prejuízo fiscal e da base negativa da CSLL, algo que despertou um grande interesse nas empresas diante da possibilidade de escoamento desses créditos fiscais, os quais, muitas vezes, nem mesmo podem ser registrados contabilmente em face da falta de perspectiva de utilização mediante a contraposição a lucros tributáveis futuros.
A Portaria da PGFN nº 6.757/2022 tem um capítulo inteiro dedicado a esse tema. Prevê que esses créditos serão elegíveis para compor o plano de regularização à critério da Procuradoria e que seu uso somente será cabível em relação a créditos considerados irrecuperáveis ou de difícil recuperação e, ainda, se inexistentes ou esgotados outros créditos em desfavor da União. Além disso, é vedado o uso desse benefício nas transações por adesão e na transação simplificada (débitos superiores a R$ 1 milhão e inferiores a R$ 10 milhões).
A indicação de todas essas condições causou surpresa, pois não encontramos tais restrições expressas na Lei nº 14.375/2022 que introduziu esse mecanismo nas transações justamente para despertar o interesse do contribuinte. A portaria aludida provoca, nesta medida, o efeito contrário ao pretendido pela citada norma, frustrando as expectativas de muitos contribuintes que viam a possibilidade de discutir com a procuradora um acordo para liquidação de seus débitos, tendo esses créditos como elementos de composição dos acordos.
De seu turno, a recém editada Portaria RFB nº 208/2022 admite a liquidação de até 70% do saldo remanescente com a utilização de créditos de prejuízo fiscal e de base de cálculo negativa da CSLL na transação de créditos tributários em contencioso administrativo fiscal.
Embora o ato citado estabeleça que o uso desses créditos será concedido a exclusivo critério da RFB, não apresenta as demais condicionantes impostas pela PGFN em detrimento da abertura legal conferida para o uso desses créditos, o que pode representar um caminho mais largo para as negociações de débitos em processos administrativos.
Não obstante esses esclarecimentos trazidos nas citadas portarias, remanescem dúvidas acerca de como será efetuada a análise da capacidade econômica do sujeita passivo pretendente à transação. Sabe-se que, a depender dos parâmetros citados nos atos antes citados, os débitos serão classificados e graduados como do tipo “A” (débito com alta perspectiva de recuperabilidade) até o tipo “D” (débitos irrecuperáveis). Quanto maior a dificuldade de recuperação dos débitos, maiores serão os descontos.
Dependendo do rating apurado, a PGFN e a RFB poderão reduzir ou mesmo não aceitar o pedido de negociação desses créditos. Ademais, mesmo diante de um pedido individual que preencha as condições legais e regulamentares, não se pode garantir que esses entes vão aceitar o acordo pois os referidos órgãos públicos têm o poder discricionário de transacioná-los ou não.
A questão é saber se essas autoridades fiscais estariam dispostas a sentar à mesa de negociações com contribuintes detentores de créditos com alta e média perspectiva de recuperação. Cogitamos, nesse caso, da situação hipotética de uma empresa, com boa saúde financeira, em litígio com a administração tributária por entender indevida determinada imposição fiscal de alto valor, em relação à qual há diferentes visões interpretativas da norma aplicável, em débito superior a R$ 10 milhões. Esse contribuinte poderia estar disposto a renunciar a essa discussão diante da possibilidade de transacionar, mediante o uso de seus créditos de prejuízo fiscal e base negativa. Não estamos aqui a tratar da chamada transação sobre tese (contencioso tributário de relevante e disseminada controvérsia jurídica) em relação a qual a transação somente ocorre por adesão e em condições específicas.
Com efeito, considerando que não há vedação expressa na legislação nem nas citadas Portarias, empresas com perfil A e B de recuperabilidade poderiam propor a transação, abrindo mão de suas alegações de direito,mediante concessão de prazo de pagamento e com o uso de seus saldos de prejuízo fiscal e de base negativa, ainda que não contassem com os descontos que são conferidos para situações de créditos irrecuperáveis e de difícil recuperação.
Os entes públicos, de sua parte, concordando com a proposição deste tipo de contribuinte, estariam garantindo o cumprimento de dois princípios e objetivos da transação expressos nas portarias publicadas, quais sejam, o da redução da litigiosidade e do atendimento do interesse público.
A redução da litigiosidade seria de claro atendimento, pois o contribuinte desistiria da discussão com o fisco resolvendo pagar o débito sob discussão; além disso, o interesse público também seria observado na medida em que ingressos de recursos financeiros seriam antecipados aos cofres públicos, numa situação em que, não houvesse a transação, tal valor não chegaria ao Tesouro caso o fisco fosse vencido na discussão ou, ainda que ganhasse, decorreria um longo lapso de tempo até que se alcançasse a fase de monetização com o pagamento do débito.
Portanto, parece possível a construção de tal quadro para viabilizar a canalização para a transação de um volume maior de débitos ou inscritos em contencioso administrativo fiscal, desafogando, ainda, o Judiciário e a máquina pública na administração de parte dos processos em curso.
De qualquer sorte, é recomendável que as empresas avaliem esse tipo de negociação, procedendo o mapeamento dos seus débitos, inclusive aqueles objeto de impugnação e de recurso no âmbito de um processo administrativo tributário, avaliando as suas exposições fiscais vis-à-vis a jurisprudência administrativa e judicial a respeito do tema, bem como efetuando a compilação dos saldos de prejuízos fiscais e bases negativas da CSLL das empresas do grupo e análise da perspectiva de utilização.
A transação é um caminho salutar num país como o Brasil, de altíssima litigiosidade tributária, cenário totalmente adverso aos interesses e ao desenvolvimento do país. Por isso, contribuintes e fisco devem tentar se compor.
Evany Oliveira é sócia da RVC Advocacia e Consultoria Tributária e Empresarial.
Revista Consultor Jurídico, 25 de agosto de 2022, 19h26
Comentários desativados em Jurisprudência do TIT e do TJ-SP após julgamento do Tema 520 pelo STF
Em abril de 2020, o Supremo Tribunal Federal julgou o RE 665.134/MG (Tema 520), quando fixou a seguinte tese: “O sujeito ativo da obrigação tributária de ICMS incidente sobre mercadoria importada é o Estado-membro no qual está domiciliado ou estabelecido o destinatário legal da operação que deu causa à circulação da mercadoria, com a transferência de domínio”[1].
Ao enfrentar a questão da sujeição ativa do ICMS nas modalidades de importação, a corte conclui que: (1) na importação por conta e ordem de terceiro, é competente para exigir o imposto o estado onde se situa o real adquirente da mercadoria, ou seja, pessoa em nome de quem a tradingou comercial importadora promoveu a importação; (2) especificamente em relação à importação por conta própria, sob encomenda, o destinatário legal da mercadoria é a própria trading ou comercial importadora, de modo que a unidade federativa em que estão localizados tais estabelecimentos é a competente para exigir o ICMS sobre importação.
Apenas para facilitar a compreensão desse breve texto, vale rememorar as diferenças entre as modalidades de importação.
A importação por conta e ordem de terceiro caracteriza-se pela existência de uma trading ou comercial importadora que atua como mandatária em nome do real importador da mercadoria; embora promova em seu nome o despacho aduaneiro de importação de mercadorias adquiridas por essa outra empresa, não há com ela um contrato de compra e venda de mercadorias, mas mera prestação de serviços relacionados ao processo de importação. Em tal modalidade de importação, a empresa adquirente é que, via de regra, pactua a compra internacional do bem ou mercadoria, realiza o contrato de câmbio para pagamento da mercadoria e, portanto, figura como sua destinatária jurídica.
Por outro lado, na importação realizada sob encomenda prévia, a empresa importadora adquire mercadorias do exterior por meio de recursos próprios (observada a definição dada pelo artigo 3º da IN RFB 1937/2020) e promove o seu despacho aduaneiro de importação, com o intuito de revendê-las posteriormente ao encomendante/adquirente. Comerciais importadoras e tradings também realizam tal modalidade de importação (que nada mais é do que importação por conta própria), em que a mercadoria estrangeria será posteriormente revendida a pessoa pré-determinada. Há, portanto, duas operações jurídicas distintas: a importação realizada pela trading ou comercial importadora, e a posterior revenda da mercadoria (operação doméstica) ao encomendante.
Na modalidade de importação sob encomenda, portanto, é irrelevante ter havido destinação física da mercadoria ao estabelecimento importador; basta, tão somente, que o negócio jurídico não tenha sido entabulado de forma simulada pela trading ou comercial importadora. Não por outra razão, o STF, ao apreciar a redação do artigo 11, I, “d” da LC 87/96, houve por bem declarar a sua inconstitucionalidade parcial, sem redução de texto, em ordem a se afastar a sua aplicação, como critério único, para eleição do sujeito ativo do ICMS [2].
Esta decisão parecia resolver a grande insegurança presente nas operações por encomenda quando o encomendante e a comercial importadora estivessem localizadas em estados diferentes, na medida em que fez prevalecer o entendimento de que o estado competente para exigir o imposto é aquele em que está estabelecido o destinatário legal (real importador) da mercadoria (critério da destinação legal), sendo irrelevante, para tanto, a localidade para a qual foi remetida fisicamente
Alguns estados, todavia, ainda se reputam competentes para exigir o ICMS importação, principalmente quando o encomendante está sediado em seu território, pelo qual ingressa a mercadoria importada (critério da destinação física). Várias são as autuações lavradas contra empresas que firmam contratos de compra de mercadoria importada sob encomenda prévia com tradings ou comerciais importadoras, pelas quais, além de se exigir o ICMS-importação, glosam-se créditos do imposto relativo à aquisição destes produtos importados.
Essa situação é bastante comum nas hipóteses em que comerciais importadoras residentes em outros estados da federação, realizam importação sob encomenda e desembaraçam as mercadorias no próprio estado em que está situado o encomendante. Por questões logísticas, o produto importado é remetido simbolicamente ao estabelecimento importadora (trading), e remetida diretamente do porto ou local do desembaraço ao estabelecimento encomendante, o que é plenamente lícito e previsto, inclusive, na Instrução Normativa RFB Nº 1.861/2018 [3].
Entretanto, diante da decisão do Supremo Tribunal Federal, que fixou o critério do destinatário legal para fins de fixação do estado competente para exigir o ICMS importação, tem-se notado um movimento de alguns Estados para contornar a decisão da Corte.
O intuito desse breve artigo é, pois, demonstrar como as cortes administrativas e judiciais têm interpretado e aplicado a decisão do STF, frente a esse novo cenário. Para o efeito de delimitarmos o nosso campo de pesquisa, elegemos a jurisprudência das cortes administrativas e judiciais do Estado de São Paulo. Nesse sentido, levantamos 44 decisões proferidas após o julgamento do Tema 520, das quais 22 o foram pelo Tribunal de Impostos e Taxas (TIT) e 22 pelo Tribunal de Justiça (TJ-SP). Em ordem a sistematizar nossas conclusões, procuramos compilar os principais argumentos utilizados pelo Fisco e aqueles empreendidos pelos tribunais para resolução dos casos.
Em análise aos argumentos do fisco tanto em sede administrativa quanto judicial, observamos que duas são as principais linhas de questionamento enfrentadas pelo sujeito passivo: (1) autuações que simplesmente ignoram ou tentam reinterpretar a decisão da Suprema Corte, de modo a limitar o seu alcance; (2) autuações que desqualificam as operações de importação por encomenda, de modo que sejam consideradas como importações por conta e ordem e, portanto, tendo o suposto encomendante como destinatário legal da mercadoria.
Exemplo da primeira linha argumentativa encontra-se na da Resposta à Consulta nº 24.816/2021 [4], a qual conclui, em contrariedade ao decidido pelo STF, que nas hipóteses em que a mercadoria é desembaraçada em porto paulista e remetida diretamente a estabelecimento localizado no estado de São Paulo, este seria competente para exigir o ICMS-Importação, ainda que se trate de importação por encomenda.
Esse posicionamento encontra eco em algumas decisões do Tribunal de Impostos e Taxas, a exemplo do julgamento realizado no processo 4019009-2. Tal entendimento prestigia a aplicação do critério da destinação física, fazendo prevalecer a literalidade artigo 11, I, “d”, da LC 87/96, cuja inconstitucionalidade foi parcialmente declarada pelo STF a fim de se impedir a sua aplicação nas hipóteses de importação por encomenda em que o destinatário legal da mercadoria fosse distinto do destinatário físico.
Além da insistência do Fisco Paulista em aplicar o critério da destinação física nas situações em que o desembaraço da mercadoria importada se dá em seu território, a segunda linha argumentativa levantada pelo Fisco recai sobre se a “substância” da operação por encomenda. Nessa hipótese, argumenta-se que esse embora a operação tenha se revestido dessa roupagem, trata-se, em verdade, de importação por conta e ordem, o que resulta não apenas na cobrança do ICMS importação, mas também na glosa dos créditos tomados em razão operação interestadual de aquisição dos produtos importados pela Trading Company.
No primeiro caso, temos uma discussão de ordem jurídica, que, em tese, parece de fácil solução haja vista que suficientemente dirimida pelo STF; no segundo caso, temos uma discussão de ordem fática, que levanta questões tormentosa acerca da comprovação da essência da operação entabulada — se, de fato, consiste em importação sob encomenda.
Vejamos, portanto, como tais questões têm sido endereçadas em julgamentos realizados no Tribunal de Justiça do Estado de São Paulo (TJSP) e no Tribunal de Impostos e Taxas do Estado de São Paulo (TIT).
Das decisões levantadas, pudemos verificar que o precedente do STF fora mencionado e teoricamente aplicado na maior parte dos casos. Apenas 7% dos casos analisados observamos decisões que divergem frontalmente do leading case, por entenderem que o sujeito ativo do ICMS é aquele em que se situa o destinatário físico da mercadoria, e não o do destinatário jurídico. Em contrapartida, 93% das decisões encontradas fazem referência direta ao precedente em questão, mas a maioria (54%) acata o entendimento do fisco no sentido de desconsiderar os contratos de importação “por encomenda” e requalificá-los como importação “por conta e ordem”:
Dentre as inúmeras razões que levaram os tribunais a seguirem a convicção de que a importação se deu por conta e ordem do autuado, algumas são mais relevantes e podem e devem ser destacada. Dentre elas, verifica-se a presença do adquirente nos contratos de câmbio. Segundo o entendimento prevalecente, se a importação por encomenda é realizada pela Comercial Importadora ou trading, o adquirente da mercadoria não deveria constar no contrato de câmbio, já que esta conversão monetária diz respeito apenas à Trading Company, que troca a moeda nacional pela utilizada na negociação com o fornecedor estrangeiro. Consequentemente, a presença do adquirente neste contrato de câmbio indicaria ser ele o real importador (destinatário legal) da mercadoria, e não a comercial importadora, o que justificaria a competência impositiva do estado de São Paulo [5].
Outra questão comumente enfrentada nos julgados analisados diz respeito à real natureza da operação de importação. Nestes casos, apesar de tratarem a operação como importação por encomenda, tanto o adquirente (dito encomendante) quanto a comercial importadora a denominavam, nos contratos e tratativas, como por conta e ordem. Essa situação evidenciaria que os contribuintes estavam apenas buscando aplicar uma tributação mais benéfica, nada obstante a natureza do contrato firmado [6]. Importante registrar que esse entendimento está em linha com a tese fixado pelo STF.
Entretanto, algumas razões que embasam as decisões não são tão assertivas, como por exemplo quando se toma como prova apta a requalificar o contrato de importação sob encomenda o fato de que os custos da importação foram arcados pela adquirente, dita encomendante [7]. Embora se defenda que a mera antecipação de pagamentos para facilitar a operação não implica a conclusão de que o encomendante seria o destinatário legal da operação de importação, já que não é ele quem realiza o negócio jurídico internacional, parte dos julgados analisados entende essa circunstância seria prova da real natureza da operação – importação por conta e ordem.
Outros julgados indicam que a presença do encomendante nas declarações de importação seriam provas de que ele seria o real importador (destinatário legal), e que teria se utilizado da comercial importadora como facilitadora dos procedimentos necessários à importação e desembaraço da mercadoria [8]. Esta alegação é ainda mais incoerente, já que, uma vez realizada a importação por encomenda, a encomendante sempre constará na Declaração de Importação como futura destinatária das mercadorias, inclusive sob denominação de “Adquirente da Mercadoria”, conforme orientação da própria Receita Federal e Notícia Siscomex Importação n° 56, de 19/5/2006 [9].
Outro ponto importante levantado pelos julgados foi a falta de comprovação dos pagamentos realizados à comercial importadora. Nestes casos, alegou-se que a ausência de tais documentos não permitia a conclusão de que as operações autuadas seriam, de fato, aquisição doméstica de mercadoria importada sob encomenda. Consequentemente, foi acatada a requalificação da operação para importação por conta e ordem [10].
Por fim, cumpre destacar que em diversas decisões se pontuou que a falta de comprovação das tratativas entre encomendante e comercial importadora levaria à conclusão de que haveria simulação quanto à natureza do contrato firmado. Ou seja, em tais casos houve inversão do ônus da prova para se exigir que o autuado comprovasse que era, de fato, mero encomendante da mercadoria, e não o importador. Nos termos desses julgados, a ausência de comprovação da boa-fé e da lisura do autuado redundariam em fortes indícios a permitirem a requalificação da operação como importação por conta e ordem [11].
Conclui-se, portanto, que o julgamento do Tema 520 não resolve toda a insegurança jurídica que paira sobre a questão. Empresas que busquem realizar operações de aquisição de mercadorias importadas mediante encomenda prévia ao importador, devem fazê-lo com vistas aos riscos de questionamentos envolvidos e às nuances que podem levar os tribunais à requalificação do contrato firmado. Nesse sentindo, recomenda-se enorme cuidado com os pontos formais e substanciais que envolvem a operação, e até mesmo sobre a necessidade de produção de provas prévias, tanto em relação aos documentos relacionados quanto no que diz respeito às próprias tratativas entre as empresas.
[2] Sobre esse ponto, assim dispôs o voto vencedor do ministro Edson Fachin: “Por consequência, proponho a utilização de técnica de declaração de inconstitucionalidade parcial, sem redução de texto, ao art. 11, I, ‘d’, da Lei Complementar federal 87/96, para fins de afastar o entendimento de que o local da operação ou da prestação, para os efeitos da cobrança do imposto e definição do estabelecimento responsável pelo tributo, é apenas e necessariamente o da entrada física de importado, tendo em conta a juridicidade de circulação ficta de mercadoria emanada de uma operação documental ou simbólica, desde que haja efetivo negócio jurídico.”
[3] Art. 8º — Para cada operação de importação por encomenda, o importador por encomenda deverá emitir, observada a legislação específica: I – nota fiscal de entrada, após o desembaraço aduaneiro das mercadorias, na qual deverão ser informados: (…) II – nota fiscal de venda, na data da saída das mercadorias do estabelecimento do importador por encomenda ou do recinto alfandegado em que realizado o despacho aduaneiro, que terá por destinatário o encomendante predeterminado, na qual deverão ser informados:
[4] ICMS – Importação por encomenda – Desembaraço aduaneiro no mesmo Estado de localização da empresa comercial importadora. I. Na importação por encomenda, ocorrendo o desembaraço aduaneiro e a entrada física da mercadoria no Estado do estabelecimento do importador, a sujeição ativa relativamente aos dois fatos geradores, operação de importação e subsequente operação de venda, será do Estado do importador por encomenda. II. Na importação por encomenda cujo desembaraço aduaneiro ocorre no estado de São Paulo e o estabelecimento do encomendante (local da entrada física) também estiver localizado neste Estado, ocorrem duas operações de circulação de mercadorias, a de importação e a de venda ao encomendante, sendo o imposto de ambas operações devido ao Estado de São Paulo.
[5] A exemplo dos processos 1000552-69.2018.8.26.0372 (TJ-SP) e 4001730-8 (TIT)
[6] A exemplo dos processos 1006729-65.2020.8.26.0053 (TJ-SP) e 4132402-0 (TIT)
[7] A exemplo dos processos 1049903-90.2021.8.26.0053 (TJ-SP) e 4131436-0 (TIT)
[8] A exemplo dos processos 1041508-56.2014.8.26.0053 (TJ-SP) e 4132160-1 (TIT)
[10] A exemplo dos processos 4015259-5 (TIT) e 4137079-0 (TIT)
[11] A exemplo dos processos 4108524-3 e 4137079-0 (TIT)
Gabriel Magalhães Borges Prata é advogado tributarista, sócio do escritório Brasil Salomão e Matthes Advocacia, LLM em Direito Tributário pela Queen Mary, Universidade de Londres, mestre pela PUC-SP e professor conferencista do Instituto Brasileiro de Estudos Tributários (Ibet).
Pedro Monaco Ramalho é advogado tributarista, sócio do escritório Brasil Salomão e Matthes Advocacia, graduado pela Faculdade de Direito de Ribeirão Preto — USP e pós-graduado pela Fundação Getúlio Vargas.
Revista Consultor Jurídico, 24 de agosto de 2022, 19h24
